Attribuzioni compensative nei patti di famiglia: nuove indicazioni sull'imposta di donazione
di LexUp
Nuove precisazioni dell'Agenzia delle Entrate
Con la Risoluzione n. 12 del 14 febbraio 2025, l'Agenzia delle Entrate interviene nuovamente sul tema del patto di famiglia, offrendo rilevanti chiarimenti in merito alla tassazione delle cosiddette "attribuzioni compensative" previste dall'articolo 768-quater del codice civile. Si tratta, in particolare, delle somme o dei beni che l'assegnatario dell'azienda o delle partecipazioni societarie è tenuto a liquidare ai legittimari non assegnatari, al fine di salvaguardare i loro diritti successori.
Il quadro normativo di riferimento
Il patto di famiglia, regolato dagli articoli 768-bis e seguenti del codice civile, consente all'imprenditore di trasferire anticipatamente l'azienda o le partecipazioni societarie a uno o più discendenti, con la partecipazione necessaria di tutti i legittimari. Tali soggetti, qualora non beneficiari del trasferimento, hanno diritto a ricevere un conguaglio – in denaro o in natura – che costituisce appunto l'"attribuzione compensativa".
Dal punto di vista fiscale, l'articolo 3, comma 4-ter, del D.lgs. n. 346/1990 (TUS) prevede un'esenzione dall'imposta di donazione per i trasferimenti effettuati tramite patto di famiglia, ma limitatamente al passaggio dell'azienda o delle partecipazioni societarie a favore dei discendenti o del coniuge.
Le interpretazioni giurisprudenziali e l'evoluzione della prassi
Tradizionalmente, la prassi dell'Amministrazione finanziaria – come precisato nelle circolari n. 3/E del 2008 e n. 18/E del 2013 – escludeva dall'esenzione le attribuzioni compensative, considerandole soggette all'imposta di donazione secondo l'aliquota e la franchigia proprie del rapporto tra assegnatario e legittimario.
Tuttavia, la giurisprudenza della Corte di Cassazione ha progressivamente corretto il tiro. In particolare, la sentenza n. 29506 del 24 dicembre 2020 ha affermato che la liquidazione operata dall'assegnatario non è da considerarsi una liberalità di quest'ultimo, bensì un atto riconducibile al disponente, in quanto espressione di un obbligo legale connesso al trasferimento principale. Di conseguenza, ai fini fiscali, essa va qualificata come una donazione indiretta effettuata dal disponente a favore del legittimario non assegnatario, da tassarsi in base al rapporto parentale tra questi ultimi.
Questo nuovo orientamento è stato ribadito con coerenza anche dalle successive pronunce della Cassazione, tra cui le ordinanze n. 19561/2022 e n. 19627/2024, consolidando così un'interpretazione ormai condivisa.
Gli effetti della Risoluzione n. 12/2025
Alla luce di tale evoluzione giurisprudenziale, l'Agenzia delle Entrate aggiorna la propria posizione, affermando che l'imposta di donazione si applica alle attribuzioni compensative non più in funzione del rapporto tra assegnatario e legittimario, bensì in base al vincolo familiare tra disponente e legittimario. Ciò implica, in molti casi, l'applicazione di un'aliquota più favorevole e il riconoscimento della relativa franchigia.
Resta ferma, tuttavia, l'esclusione dell'esenzione per tali somme, che continua a spettare solo ai trasferimenti di azienda o partecipazioni a favore dei discendenti, nei limiti e alle condizioni previste dalla legge, tra cui il mantenimento del controllo o dell'attività per almeno cinque anni.
Le istruzioni agli uffici e la gestione del contenzioso
La Risoluzione invita gli uffici dell'Amministrazione finanziaria a riesaminare i procedimenti pendenti alla luce delle nuove indicazioni. In caso di contenzioso, viene raccomandato di valutare anche l'eventuale cessazione della materia del contendere e la posizione sulle spese processuali.
Questo nuovo orientamento offre maggiore coerenza sistematica alla disciplina fiscale dei patti di famiglia, valorizzando il ruolo del disponente come unico soggetto erogatore delle liberalità, anche se indirette. La Risoluzione si pone così come un'importante guida interpretativa per operatori, contribuenti e professionisti del settore tributario.
RIFERIMENTI
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